M.D.
numero 12, 11 aprile 2007
Fisco
IRAP illegittima per il medico di medicina
generale
di Mauro Marin - Medico di medicina generale, Pordenone
La Cassazione, sezione Tributaria, ha riconosciuto il diritto
di rimborso dell’IRAP al medico convenzionato che dimostri
l’assenza di una “organizzazione autonoma”
L'assenza
di una organizzazione autonoma che dà diritto al rimborso
dell’IRAP al Mmg secondo la recente sentenza della Cassazione
(sezione Tributaria, sentenza n. 3674 del 8.02.2007) è
presupposto considerato dall’Agenzia delle Entrate per
individuare i soggetti tenuti a versare il tributo ai sensi
della circolare n. 141/E del 4.06.1998. Circolare in cui si
precisa che attraverso l’utilizzo della locuzione “autonomamente
organizzata” il legislatore ha inteso perseguire l’obiettivo
di escludere dall’ambito di applicazione del tributo IRAP
tutte quelle attività che non sono esercitate mediante
un’organizzazione autonoma da parte del soggetto interessato,
come le attività di collaborazione coordinata e continuativa
che si configurano soltanto se per l’esercizio dell’attività
non vengono impiegati propri “mezzi organizzati”.
La sentenza n. 156/2001 della Corte Costituzionale aveva prima
precisato che il tributo IRAP è legittimo, ma non dovuto
da chi svolge lavoro autonomo senza disporre di una “autonoma
organizzazione”. Infatti l’art. 2 del D.Lgs. 446/97
prevede che il presupposto dell’imposta IRAP è l’esercizio
abituale di una attività “autonomamente organizzata”.
Ma la motivazione con cui la Cassazione, sez. Tributaria, nella
sentenza
n. 3674/2007 ha escluso il medico convenzionato dall’obbligo
dell’IRAP non è l’unica ragione di esonero.
La stessa Agenzia con la risoluzione n. 32 del 31 gennaio 2002
ha affermato che sono esenti dall’IRAP “le collaborazioni
coordinate e continuative”, il lavoro dipendente e il lavoro
occasionale.
Il Consiglio di Stato sezione IV con la decisione n. 5176/2004
ha affermato che il rapporto di lavoro del medico convenzionato
con la Asl si inquadra come lavoro parasubordinato, giuridicamente
caratterizzato proprio da una collaborazione coordinata e continuativa,
come già affermato dall’art. 1 del DPR 270/2000.
Organizzazione del lavoro: implicazioni
In un contesto in cui la medicina generale vede un incremento
delle forme associative e dei collaboratori di studio (ACN 2005),
il criterio dell’assenza di una organizzazione autonoma
risulterà più difficile da provare per i medici
in associazione e con dipendenti. Invece il criterio della natura
giuridica del rapporto parasubordinato in forma di collaborazione
coordinata e continuativa permane come motivo sufficiente di
esenzione dall’IRAP (Agenzia delle Entrate risoluzione
n. 32 del 31.01.02).
Infatti, il Mmg convenzionato col Ssn, ai sensi dell’ACN
23.03.2005, svolge nell’ambito della “pubblica organizzazione
aziendale dell’Ass” un servizio pubblico, in forma
di collaborazione coordinata e continuativa, con compiti (art.
45) e compensi predeterminati (art. 59) dallo Stato in uno studio
medico che è definito Presidio del Ssn (art. 36, comma
1).
Pertanto sarebbe utile che nel prossimo contratto collettivo
venisse chiaramente espressa la natura del rapporto di lavoro
che di per sé esclude il medico convenzionato dall’onere
del tributo. La dizione potrebbe specificare che l’attività
convenzionata è svolta dal medico “in forma di collaborazione
coordinata e continuativa nell’ambito dell’organizzazione
pubblica dell’azienda socio-sanitaria di appartenenza”,
anche in conformità alla risoluzione n. 32/02 dell’Agenzia
delle Entrate.
Responsi contrastanti
Ignorando la natura giuridica del rapporto di “collaborazione
coordinata e continuativa”, a seguito di un interpellanza
(n. 908-121/2002) proposta dal sottoscritto, l’Agenzia
delle Entrate del Friuli Venezia Giulia aveva così risposto
(prot. 18240/2002 Ufficio Fiscalità): “l’attività
di Mmg, implicando un’organizzazione per quanto piccola
essa sia, costituisce presupposto per l’applicazione dell’IRAP
ai sensi dell’art. 2 del D.Lgs. n. 446/97 per cui la richiesta
contenuta nell’interpello (esonero dal pagamento dell’IRAP)
deve essere respinta”.
In realtà l’art. 2 del D.Lgs 446/97 individua i
liberi professionisti come soggetti tenuti a versare il tributo
IRAP, ma senza entrare nel merito se essi lavorino autonomamente
o in un’organizzazione aziendale pubblica in forma di collaborazione
coordinata e continuativa. Di opposta opinione era stata la
Commissione Tributaria Provinciale di Roma (sez. n. 13, sentenza
n. 33/13/04 depositata il 10.03.2004) che invece aveva accolto
il ricorso di un Mmg in merito all’IRAP.
Va rilevato che l’attività dei Mmg operanti nel
loro studio da soli è già stata distinta sul piano
amministrativo dall’attività avente propria organizzazione
autonoma, tipica invece dei poliambulatori medici, dallo stesso
Ministero delle Finanze con DPR n. 121 del 1 marzo 1961 (Suppl.
Ordinario G.U. n. 73 del 23.03.1961) in cui si afferma: “sono
ambulatori gli istituti aventi organizzazione propria e autonoma
e che quindi non costituiscono lo studio privato in cui il medico
esercita la professione”. Successivamente la sentenza n.
1488 del 6.07.1995 della Cassazione Penale sezione III e la
Circolare del Ministero dell’Ambiente del 14.12.1999 hanno
stabilito i criteri per distinguere lo “studio” medico
in cui il singolo esercita da solo l’attività (art.
2229 cc) dal “poliambulatorio” medico inteso come
struttura aziendale con autonoma organizzazione di personale
e di beni strumentali (artt. 2082 e 2555 CC).
